48. 사업결합시 취득자의 식별방법

사업결합

취득자의 식별

각 사업결합은 취득법을 적용하여 회계처리합니다. 취득법은 다음의 절차를 따릅니다.

1. 취득자의 식별
2. 취득일의 결정
3. 식별가능한 취득자산, 인수부채 및 피취득자에 대한 비지배지분의 인식과 측정
4. 영업권 또는 염가매수차익의 인식과 측정

각 사업결합에서 결합참여기업 중 한 기업을 취득자로 식별합니다. 연결재무제표의 지침은 피취득자에 대한 지배력을 획득하는 기업인 취득자를 식별하기 위하여 사용됩니다. 사업결합이 발생하였으나 연결재무제표의 지침을 적용하여도 결합참여기업 중 취득자를 명확히 파악하지 못한다면, 세부 요소를 고려하여 취득자를 식별합니다. 주로 현금이나 그 밖의 자산을 이전하거나 부채를 부담하여 이루어지는 사업결합의 경우, 취득자는 보통 현금이나 그 밖의 자산을 이전한 기업 또는 부채를 부담하는 기업이 취득자가 됩니다. 지분교환으로 이루어진 사업결합에서 취득자를 식별하기 위하여 고려할 그 밖의 관련 사실 또는 상황의 예는 다음과 같습니다.

• 사업결합 후 결합기업에 대한 상대적 의결권: 취득자는 보통 결합참여기업의 소유주 중 결합기업에 대한 의결권의 가장 큰 부분을 보유하거나 수취하는 소유주가 속한 결합참여기업입니다. 의결권의 가장 큰 부분을 보유하거나 수취한 소유주 집단이 속한 기업을 결정하기 위하여, 비정상적이거나 특별한 의결약정과 옵션, 주식매입권이나 전환증권의 존재 여부를 고려합니다.
• 특정 소유주 또는 조직화된 소유주 집단이 중요한 의결지분을 갖지 않은 경우, 결합기업에 대하여 상대적으로 큰 소수의결지분의 존재: 취득자는 보통 결합기업에 대하여 가장 큰 소수의결지분을 보유하고 있는 단일 소유주 또는 소유주의 조직화된 집단이 속한 결합참여기업입니다.
• 결합기업 의사결정기구의 구성: 취득자는 보통 결합기업 의사결정기구의 구성원 과반수 이상을 지명 또는 임명하거나 해임할 수 있는 능력을 보유하고 있는 소유주가 속한 결합참여기업입니다.
• 결합기업 경영진의 구성: 결합기업 경영진 대부분이 결합참여기업의 이전 경영진으로 구성되는 경우, 취득자는 보통 그 경영진이 속한 결합참여기업입니다.
• 지분교환의 조건: 취득자는 보통 다른 결합참여기업이나 기업들의 지분에 대하여 결합전 공정가치를 초과하는 할증금을 지급해야 하는 결합참여기업입니다.

취득자는 보통 다른 결합참여기업이나 결합참여기업들보다 상대적 크기(예: 자산, 수익 또는 이익으로 측정)가 유의적으로 큰 결합참여기업입니다. 기업이 셋 이상 포함된 사업결합에서, 취득자는 결합참여기업의 상대적 크기뿐만 아니라 특히 결합참여기업 중 어느 기업이 결합을 제안하였는지도 고려하여 결정합니다. 사업결합을 추진하기 위하여 설립된 새로운 기업이 반드시 취득자는 아닙니다. 만약 사업결합을 추진하기 위하여 새로운 기업이 지분을 발행하여 설립된 경우, 사업결합 전에 존재하였던 결합참여기업 중 한 기업을 취득자로 식별합니다. 이와 반대로, 대가로 현금이나 그 밖의 자산을 이전하거나 부채를 부담하는 새로운 기업이 취득자가 될 수 있습니다.

취득자의 식별(역취득)

역취득은 증권을 발행한 기업(법적 취득자)이 회계목적상 피취득자로 식별될 때 발생합니다. 지분을 취득당한 기업(법적 피취득자)은 역취득으로 고려되는 거래에서 회계목적상 취득자입니다. 한편, 거래가 역취득으로 회계처리되기 위하여 회계상 피취득자는 사업의 정의를 충족해야 하며, 역취득에 따른 회계처리에서 영업권을 인식하기 위한 요구사항을 포함한 모든 인식원칙과 측정원칙을 적용합니다. 역취득에서 회계상 취득자는 보통 피취득자에 대한 대가를 발행하지 않습니다. 그 대신에 회계상 피취득자가 보통 회계상 취득자의 소유주에게 자신의 지분을 발행합니다. 따라서 회계상 피취득자의 지분에 대하여 회계상 취득자가 이전한 대가의 취득일의 공정가치는, 법적 지배기업의 소유주가 역취득의 결과로 결합기업에 대하여 보유하는 지분과 동일한 비율의 소유지분이 유지되도록, 법적 종속기업이 법적 지배기업의 소유주에게 교부하였어야 할 법적 종속기업 지분의 수량에 기초합니다. 이러한 방식으로 산정된 지분 수량에 대한 공정가치를 피취득자에 대한 교환으로 이전된 대가의 공정가치로 사용합니다. 역취득에 따라 작성된 연결재무제표는 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 이름으로 발행하지만 법적 종속기업(회계상 취득자)의 재무제표가 지속되는 것으로 주석에 기재하되, 회계상 피취득자의 법적 자본을 반영하기 위하여 회계상 취득자의 법적 자본을 소급하여 수정합니다. 이러한 수정은 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 자본을 반영하기 위해 필요합니다. 또한 연결재무제표에 표시된 비교정보도 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 자본을 반영하기 위하여 소급하여 수정합니다. 연결재무제표는 자본구조를 제외하고 법적 종속기업의 재무제표가 지속되는 것을 나타내기 때문에 연결재무제표는 다음 사항을 반영합니다.

1. 법적 종속기업(회계상 취득자)의 자산과 부채는 사업결합 전의 장부금액으로 인식하고 측정
2. 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 자산과 부채 인식하고 측정
3. 사업결합 직전 법적 종속기업(회계상 취득자)의 이익잉여금과 기타 자본의 잔액
4. 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 공정가치에 사업결합 직전에 유통되던 법적 종속기업(회계상 취득자)의 발행 지분을 더하여 결정한 연결재무제표상 발행 지분의 인식금액. 그러나 자본구조(즉, 발행된 지분의 수량과 종류)는 사업결합으로 법적 지배기업이 발행한 지분을 포함한 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 자본구조를 반영합니다. 따라서 법적 종속기업(회계상 취득자)의 자본구조는 역취득에서 발행한 법적 지배기업(회계상 피취득자)의 지분 수량을 반영하기 위하여 취득 약정에서 정한 교환비율을 이용하여 조정합니다.
5. 법적 종속기업(회계상 취득자)의 사업결합 전 이익잉여금과 기타 자본의 장부금액에 대한 비지배지분의 비례적 몫.

역취득에서, 법적 피취득자(회계상 취득자)의 소유주 중 일부는 자신이 보유하고 있는 지분을 법적 취득자(회계상 피취득자)의 지분과 교환하지 않을 수 있습니다. 그러한 소유주는 역취득 후 연결재무제표에서 비지배지분으로 처리됩니다. 이는 법적 피취득자의 소유주가 자신의 지분을 법적 취득자의 지분으로 교환하지 않는 겨웅, 결과적으로 결합기업의 영업성과나 순자산이 아닌 법적 피취득자의 영업성과나 순자산에 대한 지분만을 갖게 되기 때문입니다. 반대로 법적 취득자는 회계목적상 피취득자이더라고 법적 취득자의 소유주는 결합기업의 영업성과와 순자산에 대한 지분을 갖습니다. 역취득에 따른 연결재무제표상 자본구조는 사업결합을 할 때 법적 취득자(회계상 피취득자)가 발행한 지분을 포함하여 법적 취득자의 자본구조를 반영합니다. 역취득이 발생한 회계기간의 가중평균유통보통주식수(주당이익 계산상의 분모)는 다음과 같이 산정합니다.

1. 당해 회계기간의 개시일부터 취득일까지의 유통보통주식수는 그 기간의 법적 피취득자(회계상 취득자)의 가중평균유통보통주식수에 기초하여 합병 약정에서 정한 교환비율을 곱하여 산정합니다.
2. 취득일부터 당해 회계기간의 종료일까지 유통보통주식수는 그 기간에 유통되는 법적 취득자(회계상 피취득자)의 실제 보통주식수로 합니다. 역취득에 따른 연결재무제표에 표시되는 취득일 전 각 비교기간의 기본주당순이익은 다음의 (1)을 (2)로 나누어 계산합니다.

(1) 해당 각 기간의 보통주주에게 귀속되는 법적 피취득자의 당기순손익 (2) 취득 약정에서 정한 교환비율을 곱한 법적 피취득자의 역사적 가중평균유통보통주식수